Otvorenie slovenskej ekonomiky zahraničiu a vstup Slovenska do Európskej únie priniesli zjednodušenie podmienok pre podnikateľské aktivity. Jednou z častých foriem je vykonávanie podnikateľskej činnosti v inej krajine, čo so sebou prináša otázky ohľadom zdaňovania príjmov, uplatňovania právnych predpisov a predchádzania dvojitému zdaneniu.
Tento článok sa zameriava na podnikanie zahraničnej osoby a jej nárok na paušálne výdavky, pričom zohľadňuje slovenské právne predpisy a medzinárodné zmluvy.
Definícia a podmienky podnikania zahraničnej osoby
Za zahraničnú osobu sa na účely živnostenského podnikania považuje fyzická osoba, ktorá má bydlisko v zahraničí, alebo právnická osoba so sídlom mimo územia Slovenskej republiky. Zahraničné osoby môžu živnosť prevádzkovať za rovnakých podmienok ako slovenské osoby prostredníctvom podniku alebo organizačnej zložky zahraničnej osoby.
Zahraničné osoby sa v zmysle Obchodného zákonníka (zákon č. 513/1991 Zb.) zapisujú do obchodného registra. Oprávnenie zahraničnej osoby na podnikanie vzniká až ku dňu zápisu podniku zahraničnej osoby alebo organizačnej zložky zahraničnej osoby do obchodného registra v rozsahu predmetu podnikania zapísanom v obchodnom registri. Základnou podmienkou prevádzkovania živnostenského podnikania je získanie osvedčenia o živnostenskom oprávnení.
V prípade zahraničných osôb je jednou z podmienok na získanie živnostenského oprávnenia aj získanie trvalého alebo prechodného pobytu na Slovensku umožňujúce podnikanie. Pod pojmom „zodpovedný zástupca“ sa rozumie fyzická osoba, prostredníctvom ktorej podnikateľ zabezpečuje odborné vykonávanie živnosti a musí byť v pracovnom pomere k podnikateľovi. Po ustanovení zodpovedného zástupcu bude aj cudzincovi vydané osvedčenie o živnostenskom oprávnení.
Zahraničná osoba je povinná k ohláseniu pripojiť výpis z registra trestov vedúceho podniku alebo organizačnej zložky zahraničnej osoby zo štátu, v ktorom sa obdobie posledných 5 rokov preukázateľne zdržiaval najmenej 6 mesiacov. Ak sa takýto doklad nevydáva, je potrebné ho nahradiť rovnocennou listinou vydávanou súdnym alebo administratívnym orgánom uvedeného štátu.
Paušálne výdavky: Podmienky a uplatnenie
Paušálne výdavky sú obľúbeným spôsobom uplatnenia (fiktívnych a pritom legálnych) výdavkov živnostníkov (resp. SZČO) pri podaní daňového priznania k dani z príjmov. Paušálne výdavky, resp. výdavky percentom z príjmov, sú de facto legálne fiktívne výdavky, ktoré slovenský zákon o dani z príjmov umožňuje podnikateľovi-fyzickej osobe uplatniť si. Inými slovami: SZČO si svoje príjmy môže znížiť o 60 %, aj keď v danom roku žiadne výdavky nemala.
Kto môže uplatniť paušálne výdavky?
Podmienkou je, že daňovník nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty počas celého zdaňovacieho obdobia, prípadne je platiteľom dane z pridanej hodnoty (DPH) len časť roka. Paušálne výdavky je možné uplatniť pri príjmoch zo živnosti, slobodného povolania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti.
Výška paušálnych výdavkov a maximálny strop
Pre zdaňovacie obdobie 2025 sú paušálne výdavky stanovené vo výške 60 percent z ročného hrubého príjmu. Zákon však zároveň určuje maximálny strop, ktorý je nastavený na 20-tisíc eur ročne. Tento limit platí bez ohľadu na to, koľko mesiacov daňovník v danom roku podnikal. Ak 60 percent z dosiahnutých príjmov presiahne hranicu 20-tisíc eur, uplatní sa automaticky maximálny limit. Daňovník si tak nemôže uplatniť vyššiu sumu, ani keby jeho príjmy boli výrazne vyššie. Toto maximum nie je limitované počtom mesiacov podnikania, ako to bolo v minulosti.
Odvody a paušálne výdavky
Do paušálnych výdavkov sú zahrnuté všetky náklady súvisiace s podnikaním, ktoré by si inak daňovník musel preukazovať jednotlivými dokladmi. Výnimku však tvoria povinné odvody do Sociálnej a zdravotnej poisťovne. Tieto odvody sa do paušálnych výdavkov nezapočítavajú. Daňovník si ich môže uplatniť osobitne ako preukázateľné výdavky, čím si ešte viac zníži základ dane.
Príklad výpočtu paušálnych výdavkov
Juraj zarobil v roku 2025 ako SZČO 32 000 EUR. Rozhodol sa pre rok 2025 uplatniť paušálne výdavky.
- Zo sumy príjmov 32 000 EUR vypočíta paušálne výdavky vo výške 60 %, t. j. 19 200 EUR.
- K týmto výdavkom si môže pripočítať aj odvody zaplatené v r. 2024, t. j. 4 200 EUR.
- Jeho celkové výdavky sú teda 19 200 EUR + 4 200 EUR = 23 400 EUR.
- Základ dane = 32 000 mínus 23 400 = 8 600 EUR. Z tejto sumy si (po odpočítaní nezdaniteľných častí) vypočíta daň z príjmov.
Evidencia pri paušálnych výdavkoch
Daňovník, ktorý uplatňuje paušálne výdavky, nie je účtovnou jednotkou a nemá povinnosť viesť účtovníctvo. Zákon mu však ukladá povinnosť viesť jednoduchú evidenciu. Ide najmä o evidenciu príjmov v časovom slede, ako aj evidenciu zásob a pohľadávok.
Zdaňovanie príjmov zo zahraničia a medzinárodné zmluvy
Pri riešení daňových otázok vznikajúcich pri medzinárodných daňových vzťahoch v súvislosti s daňami z príjmov je potrebné vychádzať z daňových zákonov platných na území SR, a to najmä zo zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. Každý štát má právo stanoviť si podmienky vyberania daní od daňových subjektov na svojom území bez akéhokoľvek obmedzenia, t. j. bez ohľadu na daňové systémy iných štátov.
Medzinárodné zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia (ZDZ)
Daňové povinnosti sú stanovené vnútroštátnymi právnymi predpismi, nad ktorými môžu stáť medzinárodné zmluvy. Nadradenosť medzinárodnej zmluvy nad ZDP je ustanovená v § 1 ods. 2 ZDP, podľa ktorého medzinárodná zmluva, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, má prednosť pred týmto zákonom.
V prípade príjmov z podnikateľskej činnosti vykonávanej naším podnikateľom v zmluvnom štáte, t. j. v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je rozhraničenie práva na zdanenie príjmov z podnikateľskej činnosti vymedzené v článku Zisky podnikov, čo býva väčšinou článok 7.
Definícia stálej prevádzkarne
Podľa definície stálej prevádzkarne vymedzenej v jednotlivých zmluvách o ZDZ a zároveň aj v Modelovej zmluve OECD o príjme a majetku sa stálou prevádzkarňou rozumie trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činností, prostredníctvom ktorého daňovníci vykonávajú úplne alebo sčasti svoju činnosť na území SR.
Výraz „miesto na podnikanie“ zahŕňa akékoľvek priestory, zariadenie alebo vybavenie, ktoré podnik používa na výkon podnikateľskej činnosti, bez ohľadu na skutočnosť, či sú využívané výhradne na tento účel alebo nie. Miesto na podnikanie môže existovať aj v prípade, ak má podnik k dispozícii určitý priestor (space), hoci nemá k dispozícii žiadne priestory (premises), alebo tieto pre vykonávanie podnikateľskej činnosti nie sú potrebné. Miestom podnikania teda môže byť aj akékoľvek otvorené priestranstvo (napr. plocha na trhovisku). Nie je pritom dôležité, či podnik toto miesto vlastní, má prenajaté alebo ním disponuje iným spôsobom. Dokonca sa nevyžaduje ani, aby mal podnik formálne právo na používanie daného miesta. Miesto podnikania musí mať určitý stupeň stálosti, nie iba čisto dočasný charakter. Za časovo stále sa považuje také miesto, prostredníctvom ktorého podnik vykonáva svoju činnosť počas obdobia presahujúceho šesť mesiacov.
Geografická stálosť miesta predstavuje spojitosť (súvislosť) medzi miestom podnikania a určitým geografickým bodom. Toto spojenie však neznamená, že miesto na podnikanie musí byť fyzicky spojené so zemským povrchom, na ktorom je umiestnené.
Činnosť podniku prostredníctvom miesta podnikania
Aby miesto na podnikanie podniku založilo vznik stálej prevádzkarne tohto podniku, je potrebné, aby podnik vykonával prostredníctvom tohto miesta úplne alebo čiastočne svoju činnosť. Stála prevádzkareň vzniká v momente, kedy podnik začne vykonávať svoju činnosť prostredníctvom trvalého miesta alebo zariadenia na výkon činnosti.
Prenájom majetku a stála prevádzkareň
Stála prevádzkareň môže vzniknúť aj v prípade, ak podnik jedného zmluvného štátu poskytne alebo prenajme podniku druhého štátu hmotný majetok (ako sú budovy, priemyselné, obchodné alebo vedecké zariadenia) alebo nehmotný majetok (ako sú patenty, výrobné postupy a podobný nehmotný majetok) prostredníctvom svojho trvalého miesta alebo zariadenia na výkon činnosti. Ak sa však takýto majetok neposkytuje alebo neprenajíma prostredníctvom trvalého miesta na výkon činnosti, samotné poskytnutie alebo prenájom majetku stálu prevádzkareň nezakladá.
Praktické príklady a daňové aspekty
Príklad 1: Prenájom nehnuteľnosti v Českej republike
Slovenský daňovník (fyzická osoba) vlastní na území Českej republiky nehnuteľnosť, ktorú dal do prenájmu českému podniku. V tejto nehnuteľnosti nič nezabezpečuje, iba ju prenajíma. Daňovníkovi nevzniká stála prevádzkareň.
Príklad 2: Prenájom hotela v Rakúsku s poskytovaním personálu
Slovenský daňovník prenajíma hotel nájomcovi podniku so sídlom na území Rakúskej republiky, kde poskytuje aj personál starajúci sa aj o iné ako základné služby (napr. dodávky tepla, elektrickej energie, plynu, odvoz odpadu) týkajúce sa prenájmu, a to napr. tento personál vymieňa bielizeň, žehlí, poskytuje občerstvenie, upratuje. V tomto prípade už ide o výkon podnikateľskej činnosti a daňovému rezidentovi SR vzniká stála prevádzkareň na území Rakúskej republiky. Z príjmov dosiahnutých touto stálou prevádzkarňou bude slovenský daňovník zdaňovaný na území Rakúska podľa ich vnútroštátnych predpisov a keďže je slovenským rezidentom (daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR), na území SR bude zdaňovaný z celosvetových príjmov.
Ako podať daňové priznanie ako medzinárodný študent | Podrobný daňový sprievodca pre vízum F-1
DPH a zahraničná osoba: Odpočítavanie vs. vrátenie
Zahraničná osoba je v zákone o DPH definovaná ako zdaniteľná osoba, ktorá nemá v tuzemsku sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň, bydlisko alebo sa v tuzemsku obvykle nezdržiava. Ak má zahraničná osoba v tuzemsku prevádzkareň, pre účely určenia osoby povinnej platiť daň podľa § 69 sa považuje za zahraničnú osobu aj v prípade, že má v tuzemsku prevádzkareň, ale táto prevádzkareň sa nezúčastňuje na dodaní tovaru alebo služby v tuzemsku.
Na rozdiel od slovenského platiteľa DPH, zahraničná firma registrovaná pre DPH na Slovensku nemá automaticky nárok na odpočítanie vstupnej DPH v daňovom priznaní. Európska a slovenská legislatíva v oblasti DPH uprednostňuje vrátenie DPH z inej členskej krajiny pred odpočítaním v daňovom priznaní.
Zahraničná osoba (platiteľ DPH podľa § 5 zákona o DPH) si môže odpočítať DPH len vtedy, ak prijaté plnenia na vstupe použije na zdaniteľné plnenia v tuzemsku a z týchto plnení je povinná platiť DPH v tuzemsku (napr. predaj tovaru v SR nezdaniteľnej osobe). Do tejto kategórie patria aj plnenia oslobodené podľa § 43 (predaj tovaru do EÚ s prepravou zdaniteľnej osobe) a § 47 (vývoz tovaru).
Podmienky pre odpočet DPH
Základnou podmienkou pre odpočítanie DPH je, aby zahraničná osoba uskutočňovala zdaniteľné plnenia v tuzemsku, pri ktorých je povinná platiť daň podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH. To zahŕňa napríklad vystavenie faktúry so slovenskou DPH na slovenskú nezdaniteľnú osobu alebo dodanie tovaru alebo služby v tuzemsku s oslobodením podľa § 43 a § 47 zákona o DPH.
Príkladom môže byť spoločnosť XY GmbH, ktorá je platiteľom DPH podľa § 5 zákona o DPH na Slovensku. Táto spoločnosť si môže uplatniť nárok na odpočet DPH z faktúr od slovenských dodávateľov prostredníctvom slovenského daňového priznania k DPH, ak v danom období dodáva tovary alebo služby, pri ktorých bude osobou povinnou platiť daň dodávateľ.
Príklady situácií pre uplatnenie nároku na odpočet DPH
- Pravidelné dodávanie tovaru so slovenskou DPH: Ak XY GmbH každý mesiac dodáva tovar, pri ktorom je v zmysle § 69 ods. 1 zákona o DPH povinná platiť DPH (t.j. vystavuje faktúru so slovenskou DPH) alebo dodáva tovar alebo službu v tuzemsku s oslobodením podľa § 43 a § 47.
- Dodanie tovaru s DPH raz za štvrťrok: Ak XY GmbH dodáva tovar, pri ktorom je v zmysle § 69 ods. 1 zákona o DPH povinná platiť DPH, resp. uplatniť oslobodenie podľa § 43 a § 47 zákona o DPH každý prvý mesiac v rámci kalendárneho štvrťroka (t.j. v januári, apríli, júli a októbri).
Legislatíva priamo neupravuje možnosť priebežného uplatňovania nároku na odpočet DPH prostredníctvom daňových priznaní k DPH na mesačnej báze skôr, než dôjde k dodaniu tovaru so slovenskou DPH alebo s oslobodením podľa § 43 a § 47. Ak XY GmbH neuskutoční každý mesec v tuzemsku zdaniteľný obchod, pri ktorom je osobou povinnou platiť daň podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH, nemôže si uplatniť nárok na odpočet DPH.
Registrácia pre DPH zahraničnej osoby
Zahraničná osoba je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň Daňovému úradu Bratislava, a to do piatich pracovných dní odo dňa, kedy sa stala platiteľom podľa § 5 ods. 1 zákona o DPH. Žiadosť o registráciu pre daň zahraničná osoba podá elektronicky. Ak má zahraničná osoba splnomocneného zástupcu, potom k žiadosti prikladá dokument preukazujúci plnú moc. Odporúčame k žiadosti priložiť aj potvrdenie o vykonávaní ekonomickej činnosti (napr. výpis z obchodného registra).
Dokumenty k registrácii môže žiadateľ o registráciu doručiť vo forme príloh k žiadosti o registráciu, alebo prostredníctvom poskytovateľa poštových služieb, alebo ich predloží k nahliadnutiu priamo na daňovom úrade.
Zastúpenie pri registrácii na DPH
Zahraničná osoba sa pri registrácii na DPH môže nechať zastupovať zástupcom, ktorého si zvolí v zmysle § 9 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní. Plnomocenstvo nemusí byť overené notárom. Ak rozsah plnomocenstva nie je vymedzený, považuje sa plnomocenstvo za všeobecné. Plnomocenstvo je voči správcovi dane účinné odo dňa jeho doručenia správcovi dane alebo odo dňa jeho udelenia do zápisnice u správcu dane.
V prípade, ak zástupcom zahraničného daňového subjektu (zahraničnej osoby) je daňový poradca alebo advokát, tento má v zmysle ustanovenia § 14 zákona o správe daní povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami za daňový subjekt, ktorý zastupuje pri správe daní.
Povinnosť oznámiť bankové účty
Platiteľ dane je povinný oznámiť finančnému riaditeľstvu cez prihlásenie sa do osobnej internetovej zóny prostredníctvom formulára na to určeného čísla všetkých bankových účtov, ktoré bude používať na podnikanie. Inak povedané, platiteľ dane je povinný oznámiť všetky bankové účty, ktoré bude používať na príjem a odosielanie platieb za dodanie tovarov a služieb, ktoré sú predmetom dane podľa § 2 zákona o DPH.
V prípade, že platiteľ dane používa na účely podnikania účet, ktorý mu nepatrí, tzn. patrí inej osobe, môže FR SR oznámiť aj takýto účet. V takom prípade oznámi aj meno a priezvisko alebo obchodné meno alebo názov osoby, ktorej tento účet patrí. Zákonom sa zároveň zavádza spoločná a nerozdielna zodpovednosť vlastníka účtu s platiteľom dane, ktorý tento bankový účet oznámi ako vlastný, za platbu dane, ktorú dodávateľ neuhradil, ak platba za dodanie tovarov alebo služieb bola zaplatená na tento „cudzí“ účet.
Pokiaľ platiteľ dane uvedie v oznámení nesprávne, nepravdivé alebo neúplné údaje, daňový úrad mu v zmysle § 6 ods. 8 zákona o DPH uloží pokutu do výšky 10 000 eur, pričom daňový úrad prihliadne na závažnosť a dĺžku trvania protiprávneho stavu. Ak platiteľ dane oznamovaciu povinnosť nesplní, správca dane mu uloží pokutu za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. j) zákona č. 563/2009 Z. z.
Vznik daňovej povinnosti
Zahraničnej osobe, ktorá dodáva tovary a služby s miestom dodania v tuzemsku, pri ktorých je povinná platiť daň v zmysle § 69 ods. 1 zákona o DPH, vzniká daňová povinnosť:
- pri dodaní tovaru dňom jeho dodania (práva nakladania s tovarom ako vlastník) - § 19 ods. 1 zákona o DPH,
- pri dodaní služby dňom dodania služby (ukončenia služby) - § 19 ods. 2 zákona o DPH,
- pri opakovanom alebo čiastkovom dodaní tovaru alebo služby najneskôr posledným dňom obdobia, na ktoré sa platba vzťahuje - § 19 ods. 3 zákona o DPH,
- pri prijatí platby vopred dňom jej prijatia - § 19 ods. 4 zákona o DPH,
- pri dodaní tovaru na základe komisionárskej zmluvy vzniká komitentovi daňová povinnosť v ten istý deň, keď vzniká daňová povinnosť komisionárovi - § 19 ods. 5 zákona o DPH,
- pri obstaraní služby podľa § 9 ods. 4 zákona o DPH vrátane obstarania opakovane alebo čiastkovo dodávaných služieb sa služba obstaraná osobou, ktorá koná vo svojom mene, považuje za dodanú dňom vyhotovenia faktúry, ktorou obstarávateľ požaduje úhradu za službu, a ak faktúra nie je vyhotovená do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, v ktorom bola služba dodaná, daňová povinnosť vzniká posledným dňom tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, v ktorom bola služba dodaná; deň dodania služby podľa vyššie uvedeného sa neurčí, ak sa obstará služba s miestom dodania podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH, pri ktorej je povinný platiť daň obstarávateľ služby - § 19 ods. 6 zákona o DPH,
- pri prevode autorských práv nositeľovi autorských práv dňom prijatia platby od organizácie kolektívnej správy autorských práv, ak táto organizácia vyberá vo svojom mene pre nositeľa autorských práv odmeny a náhrady odmien za poskytnutie práva na použitie diela - § 19 ods. 7 zákona o DPH,
- pri dodaní tovaru prostredníctvom predajných automatov, prípadne iných obdobných prístrojov uvádzaných do chodu mincami, bankovkami, známkami alebo inými platobnými prostriedkami nahrádzajúcimi peniaze vzniká daňová povinnosť dňom, keď sa vyberú peniaze alebo známky z prístroja alebo iným spôsobom sa zistí výška obratu - § 19 ods. 8 zákona o DPH,
- pri dodaní tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu a jeho dodanie spĺňa podmienky na oslobodenie od dane podľa § 43 ods. 1 až 4 zákona o DPH (§ 19 ods. 15. deň vyhotovenia faktúry, ak bola faktúra vyhotovená pred 15. dňom podľa písm. a) zákona o DPH),
- pri dodaní tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do miesta určenia na území tretieho štátu (§ 47 ods. 1 a 2 zákona o DPH). Za deň dodania sa považuje deň výstupu tovaru z územia EÚ, ktorý je potvrdený colným orgánom v colnom vyhlásení alebo v zjednodušenom colnom vyhlásení - § 19 ods. 10 zákona o DPH.
Vrátenie dane zahraničnej osobe
Zahraničná osoba registrovaná pre daň podľa § 5 zákona o DPH, ktorá spĺňa podmienky na vrátenie dane podľa § 55a alebo § 56 zákona o DPH, nemôže podľa § 49 ods. 9 zákona o DPH uplatniť odpočítanie dane z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb, pri ktorých je osobou povinnou platiť daň podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH.
Žiadosť o vrátenie dane podáva zahraničná osoba z iného členského štátu elektronicky prostredníctvom elektronického portálu svojho členského štátu (t. j. členského štátu, v ktorom má zahraničná osoba sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň, bydlisko alebo v ktorom sa obvykle zdržiava).
Žiadosť o vrátenie dane sa podáva za obdobie najviac jedného kalendárneho roka a žiadaná suma dane musí byť najmenej 50 eur. Žiadosť o vrátenie dane sa môže podať aj za obdobie kratšie ako jeden kalendárny rok, ale nie kratšie ako tri kalendárne mesiace a žiadaná suma dane musí byť najmenej 400 eur. Vrátenie dane sa môže vzťahovať na obdobie kratšie ako tri kalendárne mesiace, ak toto obdobie predstavuje zvyšok kalendárneho roka a žiadaná suma musí byť najmenej 50 eur (§ 55c ods. 2 zákona o DPH).
Žiadateľ môže za presne to isté obdobie vrátenia dane podať len jednu žiadosť o vrátenie dane. Žiadosť môže byť podaná za obdobie najviac jedného kalendárneho roka, ale aj za obdobie kratšie ako jeden kalendárny rok - minimálne však tri kalendárne mesiace (resp. menej ako tri kalendárne mesiace, ak ide o zvyšok kalendárneho roka) a obdobia sa môžu prekrývať.